Aktuell in der UR

Geänderte Beurteilungen im Umsatzsteuerrecht (Dr. Wäger, UR 2018, 743)

Der folgende Beitrag beschäftigt sich am Beispiel des Vorsteuerabzugs mit grundlegenden Änderungen, die der Vorsteuerabzug im Rahmen höchstrichterlicher Rechtsprechung erfahren hat und möglicherweise noch erfahren wird. Der Beitrag blickt auch zurück auf die Schwierigkeiten, die der BFH mit der Anerkennung der Rechtsprechungshoheit des EuGH hatte, beschäftigt sich mit der Bedeutung der Betrugsbekämpfungsrechtsprechung für den Vorsteuerabzug und gibt schließlich einen Überblick über Rechtsprechungsänderungen der Vergangenheit.

A. Beurteilungsänderungen beim Vorsteuerabzug

I. Verwendungsabsicht anstelle tatsächlicher Verwendung

1. Geänderte Beurteilung

2. Änderung des § 15a UStG

3. Folgefragen

II. Rechnungen

1. Rückwirkung der Rechnungsberichtigung

2. Anschrift des Leistenden

III. Weitere Beurteilungsänderungen

1. Vorsteuerabzug und Entnahmen

2. Bestimmung der abzugsberechtigten Person

3. Vorsteueraufteilung

IV. Mögliche Beurteilungsänderungen

1. Korrektur rechtsfehlerhafter Betrachtung

2. Prüfungsobliegenheiten des Rechnungsempfängers

B. Richtlinienwirkung für und gegen Unternehmer

I. Vorrang der Richtlinie

II. Betrugsbekämpfung beim Vorsteuerabzug

C. Sonstige Rechtsprechungsänderungen

I. Steuerbarkeit

II. Organschaft

III. Juristische Personen des öffentlichen Rechts

IV. Lieferungen und sonstige Leistungen

V. Steuerbefreiungen

1. Finanzdienstleistungen

2. Vermietung und Verpachtung

3. Kultur und Unterricht

4. Ehrenamtliche Tätigkeit

5. Ausfuhrlieferungen und innergemeinschaftliche Lieferungen

6. Verzicht

VI. Entgelt

VII. Ermäßigter Steuersatz

VIII. Steuerausweis in Rechnungen

IX. Änderung der Bemessungsgrundlage

X. Sonderregelungen

D. Schlussbemerkung



A. Beurteilungsänderungen beim Vorsteuerabzug

I. Verwendungsabsicht anstelle tatsächlicher Verwendung

1. Geänderte Beurteilung

Eine der bedeutsamsten Änderungen der letzten Jahrzehnte im Umsatzsteuerrecht betrifft die Frage, wie die verwendungsabhängigen Voraussetzungen des Vorsteuerabzugs zu bestimmen sind.

Anstelle des früheren Vorsteuerabzugs nach tatsächlicher erstmaliger Verwendung bejaht der BFH seit der Jahrtausendwende die vom EuGH vorgegebene Beurteilung nach der – im Jahr des Leistungsbezugs bestehenden – Verwendungsabsicht. Dies ermöglicht insbesondere dem erfolglosen Unternehmer die Inanspruchnahme des Vorsteuerabzugs, wobei nicht zwischen vollständiger oder partieller Erfolglosigkeit zu unterscheiden ist. Letzteres kann z.B. das Scheitern bei einer Erweiterung der unternehmerischen Tätigkeit betreffen. Der Vorsteuerabzug ist hier nicht mehr im Hinblick auf beabsichtige, aber nicht verwirklichte Geschäftsideen zu versagen.

2. Änderung des § 15a UStG

Die Rechtsprechungsänderung mit dem Übergang zur Maßgeblichkeit der Verwendungsabsicht machte eine Änderung des § 15a UStG erforderlich. Hier kam es früher darauf an, dass sich die Verhältnisse ändern, die im Kalenderjahr der erstmaligen Verwendung für den Vorsteuerabzug maßgebend waren. Damit erfasste § 15a UStG a.F. nur Änderungen im Vergleich zur erstmaligen tatsächlichen Verwendung, nicht aber auch eine Änderung im Vergleich zur ursprünglichen Verwendungsabsicht im Kalenderjahr des Leistungsbezugs. Damit drohte eine Berichtigungslücke. Daher stellt § 15a UStG heute auf die für den ursprünglichen Vorsteuerabzug maßgebenden Verhältnisse ab.

3. Folgefragen

a) Vorsteuerberichtigung bei Erfolglosigkeit?
Weitere Folgen der geänderten Rechtsprechung sind bis heute unklar. Eindeutig ist aufgrund der Neuregelung in § 15a UStG, dass eine Vorsteuerberichtigung vorzunehmen ist, wenn es z.B. anstelle der angestrebten steuerpflichtigen Vermietung zu einer steuerfreien Vermietung kommt.

Fraglich ist allerdings, ob dies auch dann gilt, wenn aufgrund der Erfolglosigkeit des Unternehmers eine weitere Verwendung unterbleibt. Da eine Nichtnutzung für sich genommen nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt, könnte eine Änderung der für den Vorsteuerabzug maßgeblichen Verhältnisse zu bejahen sein. Der dem erfolglosen Unternehmer gewährte Vorsteuerabzug unterläge dann der Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG, so denn auch die hierfür erforderliche erstmalige Verwendung gegeben ist. Es erscheint allerdings zweifelhaft, dass der EuGH mit der Bejahung des Vorsteuerabzugs für erfolglose Unternehmer eine Berichtigung zur Korrektur des Vorsteuerabzugs verbinden wollte. Der BFH wird sich demnächst mit derartigen Fragen befassen müssen.

b) Auswirkungen auf den Verzicht nach § 9 UStG

aa) Nachträglich erklärter Verzicht

(1) Problemstellung
Beim Verzicht auf die Steuerfreiheit gem. § 9 UStG stellt sich die Frage, ob die Rechtsprechungsänderung zum Vorsteuerabzug entsprechend der Verwendungsabsicht zu Folgeänderungen bei einer erst nachträglichen Verzichtserklärung führt.

Nach der alten Rechtsprechung zum Vorsteuerabzug entsprechend der erstmaligen tatsächlichen Verwendung kam ein Vorsteuerabzug aufgrund eines erst nachträglich erklärten Verzichts durchaus in Betracht. Denn kommt der Erklärung des Verzichts unstreitig Rückwirkung auf den Zeitpunkt der Leistungserbringung zu, wirkt bei einer Betrachtung entsprechend der erstmaligen tatsächlichen Verwendung die nachträgliche Option zur Steuerpflicht vorsteuerabzugsbegründend in Bezug auf die vom Verzichtenden bezogenen Leistungen.

(2) Geänderte Beurteilung infolge geänderter Rechtsprechung
Noch nicht geäußert hat sich die höchstrichterliche Rechtsprechung zu der Frage (...)
 

Verlag Dr. Otto Schmidt vom 05.10.2018 11:00
Quelle: Verlag Dr. Otto Schmidt

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